向勞務派遣人員付酬的涉稅分析

　企業因生產經營的需要會使用外單位的人員，即勞務派遣工為本單位提供勞務，在支付勞務派遣工費用時，會涉及企業所得稅稅前扣除以及代扣個人所得稅問題，以下就實務中經常遇到的相關問題做一簡要分析。

　　支付給勞務派遣工的工資可否作為本單位工資費用扣除

　　根據《企業所得稅法實施條例》第三十四條規定，企業發生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。這里特別強調是否為“在本企業任職或者受雇”。

　　根據《勞動合同法》的規定，為本企業任職或受雇，應與之建立勞動關系，且應訂立書面勞動合同。而對于勞務派遣，《勞動合同法》規定，勞務派遣單位是該法所稱用人單位，應當履行用人單位對勞動者的義務。勞務派遣單位與被派遣勞動者訂立勞動合同，且應當訂立二年以上的固定期限勞動合同，按月支付勞動報酬。勞務派遣單位應當與接受以勞務派遣形式用工的單位訂立勞務派遣協議。勞務派遣一般在臨時性、輔助性或者替代性的工作崗位上實施。因此，勞務派遣工具有非技術性、臨時性、工資金額的非固定性（可隨行就市）的特點。用工單位與勞務派遣公司之間只是購買勞務關系，支付給勞務派遣工的工資、福利及保險費等屬于給勞務公司的勞務費用支出，不屬于公司的工資、薪金支出，因此不能作為工資、薪金支出在企業所得稅前扣除，也不能作為計算三項經費稅前扣除數的稅基。

　　根據《勞務合同法》的規定，用工單位有支付給勞務派遣工加班費、績效獎金、提供與工作崗位相關的福利待遇的義務，如每月支付給勞務派遣工一定金額的中餐補助、節假日的加菜費等。如果根據雙方合同約定，由用人單位直接發放派遣工上述費用，這些費用屬于企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，應準予在稅前扣除，但卻不能作為本單位工資、薪金在稅前扣除，只能作為勞務費用扣除，又因為其無法取得相應的發票，仍然無法在企業所得稅前扣除。因此，這一矛盾有待有關部門出臺新的文件加以明確。目前情況下，用工單位規避風險的辦法是合同中約定，被派遣人員的工資由勞務派遣公司發放，勞務派遣公司開勞務費發票給用工單位，這樣，這筆費用才能在企業所得稅前扣除。

　　派遣制人員的加班費如何扣繳個稅

　　如果用工單位發放了勞務派遣人員加班費、獎金或福利，根據《中華人民共和國個人所得稅法》第八條規定，個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。同時參照《國家稅務總局稽查局關于中國移動稅收專項檢查有關問題的通知》（稽便函〔2008〕115號）第三條第（九）項關于派遣員工扣繳義務人問題規定，如果派遣方和用工單位都支付薪資，兩方都屬于扣繳義務人，應按照規定扣繳稅款，但個人同時要按規定向主管稅務機關辦理自行納稅申報；如果只有一方支付薪資，則支付方為扣繳義務人。應由支付方用工單位代扣代繳該人此筆所得的個人所得稅。

　　適用稅目問題。工資、薪金所得是屬于非獨立個人勞務活動，勞務報酬所得則是個人獨立從事各種技藝、提供各項勞務取得的報酬。兩者的主要區別在于，前者存在雇傭與被雇傭關系，后者則不存在這種關系。雖然勞務派遣工與用工單位沒有雇傭關系，但也不屬于勞務派遣工個人獨立提供勞務取得的報酬。《國家稅務總局關于印發〈征收個人所得稅若干問題的規定〉的通知》（國稅發〔1994〕89號）規定，適合當時背景下的外商投資企業、外國企業和外國駐華機構工作的中方人員。該文件規定按工資、薪金所得采取由支付者中的一方減除費用的方法計算繳納個人所得稅，但該文件并不適用目前勞務派遣公司派遣工的處理。而稽便函〔2008〕115號文件也規定，用人單位支付給勞務派遣人員的加班費、獎金、中餐補助、節假日的加菜費等福利，從本質上說還是屬于工資、薪金所得，應按工資、薪金所得計稅個人所得稅。因此，對派遣制人員的加班費等收入究竟適用何稅目，也需要相關部門出臺相應文件加以明確。

　　註意政策規定的差異和銜接

　　《跨地區經營滙總納稅企業所得稅征收管理暫行辦法》（國稅發〔2008〕28號）規定，進行所得稅預繳計算各分支機構應分攤所得稅款的比例時是依據分支機構的經營收入、職工工資和資產總額等三個因素，這里的分支機構職工工資，是指分支機構為獲得職工提供的服務而給予職工的各種形式的報酬。這里是職工的概念，并未限定是否包含勞務派遣工，因此，企業可通過勞務派遣工的人數來人為調解該項因素，進而調解分攤比例。

　　《財政部、國家稅務總局關于執行企業所得稅優惠政策若干問題的通知》（財稅〔2009〕69號）對《企業所得稅法實施條例》中關于小型微利企業從業人數做了如下的限定，即“與企業建立勞動關系的職工人數和企業接受的勞務派遣用工人數之和”，也就是說，這里職工人數是包含勞務派遣工的。由此，想享受小型微利企業優惠的企業應加以重點關註。