關聯企業稅務風險管理案例

隨著企業經濟初期積累的完成，企業的多元化發展已形成一種趨勢，企業對外投資或吸收投資業務日趨增多，企業間有這種投資與被投資的關系，一般情況下被稱為關聯企業，俗稱兄弟企業。稅法規定，關聯企業間的經濟業務應按照獨立企業交易原則進行稅務處理，否則，因業務往來收取或者支付價款、費用而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。這就是我們所說的“親兄弟也要明算賬”。

案例一

甲、乙公司均是由A企業控股設立的關聯企業（增值稅一般納稅人），甲、乙企業分別從事機械加工和服裝制造，由于兩企業地理位置相鄰，為了節約固定資產的投資成本，A股東在投資時就考慮甲、乙公司共用供電設施，經考證后決定由甲公司建造供電設施，設施建成后甲、乙公司共同使用。2009年甲公司購入電力1600萬元，發生供電設施固定資產折舊40萬元，供電設施修理費15萬元，合計1655萬元，其中，應乙企業負擔的電力、折舊、修理及人工費等成本600萬元。甲公司在業務處理時將1655萬元均在本公司成本費用中列支，沒有將應乙公司負擔的電力成本向乙公司分攤。

現對本例中甲、乙公司所涉及的增值稅、企業所得稅分析如下（本文沒有考慮其他稅費、罰款）：

1、增值稅

甲公司

對甲公司向乙公司無償提供電力及電力設施的行為，根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規定，單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人的行為，視同銷售貨物。《增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定，納稅人有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格、其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格和組成計稅價格確定。由于甲公司購入的電力為自用，無近期同類貨物的銷售價格比照，假設主管稅務機關確定按組成計稅價格確定銷售額，核定成本利潤率為10%。

組成計稅價格＝成本×（1＋成本利潤率）

甲企業視同銷售電力收入＝600×（1＋10%）＝660（萬元）

銷項稅金＝660×17%＝112.2（萬元）

乙公司

根據《增值稅暫行條例》第二十一條規定，納稅人銷售貨物或者應稅勞務，應當向購買方開具增值稅專用發票，并在增值稅專用發票上分別註明銷售額和銷項稅額。由于甲公司未向乙公司開具增值稅發票，以致乙公司少抵扣進項稅金112.2萬元（660萬元×17%）。

2、企業所得稅

甲公司

根據《征管法》第三十六條的規定，企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。《征管法實施細則》第五十四條規定，納稅人與其關聯企業之間的業務往來未按照獨立企業之間業務往來作價的，稅務機關可以按照合理的方法調整計稅收入額或者所得額。假設，主管稅務機關按照成本加合理的費用和利潤的方法（成本利潤率為10%）計算：

甲企業視同銷售電力收入＝600×（1＋10%）＝660（萬元）

甲企業視同銷售電力所得＝660－600＝60（萬元）

甲企業視同銷售電力應納所得稅＝60×25%＝15（萬元）

乙公司

乙公司未能在2009年度取得電力成本660萬元扣除憑證，以致多交企業所得稅165萬元（660×25%）。

綜上所述，由于關聯企業甲、乙之間沒有按照稅法的要求清算賬，2009年度甲公司將面臨在主管稅務機關查補稅款127.2萬元（112.2＋15）并處以罰款、滯納金的情況下，乙公司又多繳納稅款277.2萬元（165＋112.2）。乙公司如在以后年度取得電力成本發票后，可調整所屬年度的應納稅所得，但已繳納稅款所占資金的時間價值、罰款等損失已無法挽回。

案例二

甲公司為集團公司，A企業和B企業均是由甲公司控股的關聯企業，適用企業所得稅率均為25%，主要從事服裝制造，企業為了資金管理的需要，甲公司對所有下屬子公司實行資金集中管理，統一調配使用，只允許下屬公司保留基本的資金額度，剩余資金及時劃解甲公司。2009年度甲公司累計從A企業調取資金積數8000000000；從B企業調取資金積數15 000000000。

在不考慮其他稅費、罰款的情況下，對集團公司和A、B企業所涉及的營業稅、企業所得稅作如下分析：

1、營業稅

甲公司和A企業、B企業是相互獨立的經濟主體分別納稅，甲公司對A企業、B企業實行資金集中管理統一使用的行為，從獨立企業的角度來看，由于A企業、B企業沒有向甲公司取得貨幣、貨物或者其他經濟利益，其實質就是甲公司無償的占用了A企業、B企業的資金。根據《營業稅暫行條例》第一條規定，在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業稅。《營業稅暫行條例實施細則》第三條規定，條例第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。因此，A企業、B企業將資金讓渡給甲公司使用的行為不符合營業稅納稅條件。但是，《征管法》第三十六條規定，企業與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。所以，由于甲公司和A企業、B企業存在關聯關系，主管稅務機關有權核定A企業、B企業讓渡資金的利息收入，并根據國家稅務總局關于印發《營業稅問題解答（之一）的通知》國稅函發[1995]156號文件的規定，貸款屬于《營業稅稅目註釋》中“金融保險業”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據這一規定，不論金融機構還是其他單位，只要是發生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發生貸款行為，按“金融保險業”稅目征收營業稅。假設，主管稅務機關確定資金使用的利率為8.5‰。

①A企業應確認利息收入＝8000000 000×8.5‰/30＝226.67萬元

應繳納營業稅＝226.67×5%＝11.33（萬元）

②B企業應確認利息收入＝15000000 000×8.5‰/30＝425（萬元）

應繳納營業稅＝425×5%＝21.25（萬元）

2、企業所得稅

A企業、B企業

根據《企業所得稅法》第四十一條的規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。A企業、B企業應確認讓渡資金給他人使用的利息應納稅所得并繳納企業所得稅。

①A企業應確認利息收入的應納所得稅額＝（226.67－11.33）×25%＝53.84（萬元）

②B企業應確認利息收入的應納所得稅額＝（425－21.25）×25%＝100.94（萬元）

甲公司

甲公司未能在2009年度取得占用A企業、B企業資金利息651.67萬元的扣除憑證，以致多交企業所得稅162.92萬元[（226.67＋425）×25%]。

由于甲公司和A、B企業之間沒有按照稅法的要求清算賬，將面臨主管稅務機關查補A企業稅款65.17萬元（11.33＋53.84），查補B企業稅款122.19萬元（21.25＋100.94）并處以罰款、滯納金的情況下，甲公司又多繳納企業所得稅162.92萬元。甲公司在以后年度取得利息成本后，可調整所屬年度的應納稅所得。但已繳納稅款所占資金的時間價值、罰款等損失同樣無法挽回。

通過上述兩則案例我們可以看出，自然人間的親兄弟發生的經濟賬目，出于和諧社會的目的，則不必算得十分清楚。但企業間的親兄弟發生的經濟業務，要清清楚楚算清賬目，以規避不必要的納稅風險。